Zamknięcie roku 2025 w jednostkach sektora publicznego ebook

Funkcjonowanie jednostek samorządu terytorialnego oraz ich jednostek organizacyjnych związane jest nie tylko z bieżącą ewidencją zdarzeń i operacji gospodarczych w ciągu roku budżetowego, ale również z prawidłowym zakończeniem roku budżetowego. Poprawne zamknięcie ksiąg rachunkowych determinuje rzetelne przygotowanie sprawozdawczości końcoworocznej, zarówno budżetowej, jak i finansowej. Stanowi również o prawidłowości otwartych ksiąg rachunkowych w kolejnym okresie obrachunkowym.

Procedura zakończenia roku budżetowego obejmuje wiele różnorodnych czynności, których realizacja zapewnia prawidłowość zamknięcia ksiąg rachunkowych, rozumianych jako trwałe uniemożliwienie dokonywania nowych zapisów lub zmian w zapisach już wprowadzonych. Zakończenie roku budżetowego to proces wieloetapowy, czasochłonny i dotyczący również pracowników wydziałów merytorycznych jednostki. Dlatego jest istotne właściwe zdefiniowanie niezbędnych czynności oraz ustalenie harmonogramu ich realizacji.

W książce zaprezentowano czynności niezbędne do wykonania w poszczególnych etapach zakończenia roku obrachunkowego. Czynności przygotowawcze w jednostkach samorządu terytorialnego oraz ich jednostkach organizacyjnych rozpoczynają się już w ostatnim kwartale kończącego się okresu budżetowego. Od precyzji ich określenia i umiejscowienia we właściwym przedziale czasowym będzie zależało zachowanie ustawowych terminów nałożonych na jednostki obowiązków (ewidencyjnych, inwentaryzacyjnych czy sprawozdawczych).

Jednym z niezbędnych elementów zakończenia roku budżetowego jest inwentaryzacja. Obejmuje swym zakresem posiadany przez jednostkę majątek oraz źródła jego finansowania, pozytywnie wpływa na rzetelność informacji zawartych w księgach rachunkowych. Inwentaryzacja, mająca obligatoryjny charakter, realizowana jest w różnych terminach, adekwatnych do rodzaju inwentaryzowanych elementów aktywów lub pasywów jednostki, z wykorzystaniem ustawowo określonych metod. Inwentaryzacja ma szczególne znaczenie dla rzetelności prowadzonych przez jednostkę ksiąg rachunkowych, odzwierciedlających całokształt zaistniałych w jednostce zdarzeń i operacji gospodarczych wpływających na stan posiadanych aktywów i pasywów oraz innych wielkości ekonomicznych, charakteryzujących kondycję finansową jednostki.

Kondycja finansowa jednostki determinowana jest nie tylko decyzjami podejmowanymi przez kierujących jednostką. Na jej obiektywne i rzetelne przedstawienie wpływa prawidłowe zakończenie roku budżetowego. Poprawne ustalenie obrotów, sald końcowych czy odpowiednia korespondencja kont księgowych przy dokonywaniu księgowań na koniec roku znajdują odzwierciedlenie w sporządzanych przez jednostkę sprawozdaniach o różnym charakterze i zakresie informacyjnym.

Końcoworoczne sprawozdania budżetowe, konstruowane na podstawie kasowej realizacji budżetu jednostki samorządu terytorialnego (oraz planu finansowego jednostek organizacyjnych) odzwierciedlają wyniki rocznych działań jednostki, skoncentrowane głównie na osiągniętych dochodach budżetowych, wysokości i zakresie wykonanych wydatków budżetowych, istniejących w jednostce zobowiązaniach czy należnościach oraz budżetowym wyniku rocznej realizacji budżetu. Z kolei sprawozdawczość finansowa, sporządzana według zasady memoriału, prezentuje zrealizowany przez jednostkę roczny wynik finansowy, wysokość i zakres poniesionych w trakcie roku kosztów oraz wielkość i strukturę posiadanego majątku. Z uwagi na specyficzne zasady funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego również sprawozdawczość finansowa sporządzana jest z uwzględnieniem szczególnych rozwiązań odnoszących się do jednostek samorządu terytorialnego i ich jednostek organizacyjnych. Konsekwencją ich są odmienne w odniesieniu do sektora publicznego zasady ewidencji zdarzeń gospodarczych i wykazywania ich w obowiązującej sprawozdawczości (zarówno budżetowej, jak i finansowej).

Specyfika funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego przejawia się również w charakterystycznych dla sektora finansów publicznych zasadach zatwierdzania rocznych sprawozdań finansowych, budżetowych i z wykonania budżetu. Odnoszą się one zarówno do terminów ich zatwierdzania, jak i zakresu prezentowanych w nich danych. Swoiste dla sektora finansów publicznych jest sprawozdanie z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego w roku budżetowym. Ustawowo sformalizowano zakres danych objętych tym sprawozdaniem, który może jednak zostać dostosowany do specyficznych potrzeb informacyjnych odbiorców, jak również termin jego sporządzenia. Dlatego należy szczególnie zadbać o zachowanie prawidłowości sekwencji czynności towarzyszących zakończeniu okresu budżetowego.

Prezentowana publikacja, mimo że głównie skierowana jest do pracowników wydziałów finansowo-księgowych i kierowników jednostek, może stanowić również źródło niezbędnych informacji dla pracowników wydziałów merytorycznych, czynnie uczestniczących w procedurze zakończenia roku budżetowego.

Ten e-book jest zgodny z wymogami Europejskiego Aktu o Dostępności (EAA)

Koniec roku dla każdej funkcjonującej na rynku jednostki, a w szczególności dla służb finansowo-księgowych, związany jest z wieloma niezbędnymi do wykonania czynnościami. Celem ich jest takie przygotowanie ksiąg rachunkowych do zamknięcia, aby uzyskane na ich podstawie informacje były rzetelne, obiektywne, bezbłędne i sprawdzalne. Sporządzone na podstawie tak prowadzonych ksiąg rachunkowych różnego rodzaju sprawozdania kończące rok gwarantują właściwe zobrazowanie efektów rocznej działalności jednostki. Od poprawnego zamknięcia ksiąg rachunkowych roku minionego zależy także poprawne otwarcie ksiąg rachunkowych roku następnego (zgodnie z zasadą ciągłości działalności). Procedura zakończenia okresu obrachunkowego jest szczególnie istotną kwestią również z uwagi na fakt, że informacje roczne stanowią znaczące dane zarządcze. Analiza osiągniętych efektów rocznej działalności może stanowić potwierdzenie prawidłowości przyjętej polityki (strategii) rozwoju jednostki lub przyczynić się do konieczności jej skorygowania, a w skrajnych przypadkach – całkowitego przeformułowania.

1.1. Ustalenie terminu wpływu dokumentacji finansowej do jednostki

Niezbędne do wykonania, w związku z zakończeniem roku budżetowego1, czynności tworzą cykl logicznie powiązanych i uzależnionych od siebie etapów. Zwieńczeniem ich są sprawozdania roczne (finansowe, budżetowe) oraz inne, niezbędne raporty i zestawienia (m.in. sprawozdania statystyczne).

Procedura zakończenia roku budżetowego nie musi dotyczyć wyłącznie wydziału (komórki) finansowo-księgowego. Zazwyczaj obejmuje ona czynności wykonywane przez wydziały merytoryczne. Zakończenie (zamknięcie) roku budżetowego dotyczy zatem wielu działań wykonywanych przez te komórki. Większość realizowanych w trakcie całego roku budżetowego czynności znajduje swój „finał” w wydziale finansowo-księgowym jednostki, w postaci faktury (rachunku) obrazującej dokonany zakup lub dokumentu obrazującego postęp w realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego czy też ukazującego zmiany w posiadanym przez jednostkę majątku trwałym. Z tego względu pomocne staje się przygotowanie harmonogramu całokształtu niezbędnych działań, które decydują o prawidłowości zakończenia roku budżetowego.

Opracowany harmonogram może być przygotowywany corocznie w formie zarządzenia kierownika jednostki, ale może także stanowić część dokumentacji wewnętrznej jednostki, np. element jej polityki rachunkowości. Bez względu na umiejscowienie harmonogramu w dokumentach określających sposób funkcjonowania jednostki zawsze musi on odzwierciedlać wytyczne zawarte w przepisach powszechnie obowiązującego prawa, jak również uwzględniać specyfikę działalności tej jednostki i charakterystyczne dla niej elementy.

Celem harmonogramu jest m.in. szczegółowe określenie terminu wpływu do jednostki dokumentów finansowych obrazujących zaistniałe zdarzenia i operacje gospodarcze. Ma to istotne znaczenie w zachowaniu jednej z fundamentalnych zasad rachunkowości – zasady memoriału2. Zgodnie z nią w księgach rachunkowych, a w konsekwencji również w sporządzanych na ich podstawie sprawozdaniach finansowych, należy ująć ogół zdarzeń gospodarczych dotyczących danego roku obrotowego, niezależnie od ich faktycznego momentu zapłaty. Efekty zdarzeń gospodarczych muszą być zatem ujmowane w księgach rachunkowych w momencie ich powstania w roku obrachunkowym, bez względu na moment zaistnienia przepływu środków pieniężnych z tego tytułu. Dodatkowo wytyczne ustawowe nakazują wprowadzenie do ksiąg rachunkowych okresu obrachunkowego w postaci zapisu każdego zdarzenia, które nastąpiło w tym okresie.

Konieczne więc staje się określenie terminu, do którego wpływające do jednostki dokumenty dotyczące zdarzeń minionego roku budżetowego uwzględnione będą w tym właśnie (czyli minionym) okresie obrachunkowym. Ustalenie takiej daty powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w zapisie definiującym wewnętrzne uregulowania jednostki odnośnie do polityki rachunkowości. Określenie granicznej daty, do której wpływające dokumenty źródłowe uwzględnione zostaną w zapisach ksiąg rachunkowych minionego okresu, powinno uwzględniać wytyczne obowiązujących przepisów prawnych, dotyczących terminów sporządzania obowiązujących jednostkę sprawozdań (budżetowych i finansowych).

Rozwiązanie takie (uproszczenie) może zostać wprowadzone na mocy przepisów ustawy o rachunkowości (art. 4 ust. 4), pod warunkiem że nie będzie ono miało istotnego wpływu na jasne i rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego. Istotność (zakres) wpływu wywieranego przez zastosowane uproszczenia powinna zostać przeanalizowana indywidualnie przez każdą jednostkę, z uwzględnieniem jej specyfiki (charakterystycznych cech). Punktem odniesienia do oceny zakresu wpływu zastosowanych uproszczeń mogą być: zrealizowane przez jednostkę w ciągu roku koszty lub wydatki, zrealizowane roczne przychody lub dochody, osiągnięty wynik finansowy (lub inny element charakterystyczny dla jednostki). Dokonany wybór, jak również ocena jego wpływu na sytuację finansową, majątkową oraz roczny wynik finansowy powinny zostać odzwierciedlone w zapisach polityki rachunkowości jednostki.

Regulacje prawne i wynikające z nich terminy realizacji określonych zdarzeń stanowią zatem istotną przesłankę uporządkowania czynności niezbędnych do wykonania w związku z zakończeniem roku budżetowego. Określenie dat granicznych umożliwia sprawne i terminowe wykonanie wszystkich elementów niezbędnych do zamknięcia roku budżetowego.

Zgodnie z § 19 rozporządzenia w sprawie zasad prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych uzyskane przez państwowe jednostki budżetowe zwroty wydatków dokonanych w tym samym roku budżetowym zmniejszają wykonanie planowanych wydatków w tym roku budżetowym.

Organ stanowiący powiatu może podjąć uchwałę budżetową na podstawie art. 212 ust. 1 pkt 10 ustawy o finansach publicznych i przyjąć indywidualne zasady realizacji budżetu, m.in:

• zasady obowiązujące w państwowych jednostkach budżetowych;

• sposób refundacji oraz katalogu wydatków, które mogą podlegać refundacji.

Jednostki budżetowe powinny prowadzić księgi rachunkowe w ujęciu systematycznym w kolejności chronologicznej. Zapisów na określonych kontach księgowych dokonuje się zgodnie z zasadą podwójnego zapisu (art. 15 ustawy o rachunkowości).

W księgach rachunkowych jednostki budżetowej należy ująć wszystkie przychody i koszty związane z tymi przychodami, które dotyczą danego roku budżetowego (obrotowego) (art. 20 ustawy o rachunkowości). Podstawą do dokonywania zapisów na kontach księgowych jednostki budżetowej są dowody księgowe, które stwierdzają dokonanie danej operacji gospodarczej (art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Faktury kosztowe otrzymywane na przełomie roku rodzą wątpliwości, do jakiego okresu należy je zaksięgować, ponieważ koszty odnoszą się do roku poprzedniego. Koszty takie powinny jednak zostać zaksięgowane w roku, którego dotyczą.

Zasada memoriału wyraża się w tym, że w księgach rachunkowych jednostki ujmuje się wszystkie osiągnięte przychody i związane z nimi koszty dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

Ustawodawca nałożył obowiązek ujęcia w księgach rachunkowych wszystkich zdarzeń gospodarczych, jakie wystąpiły w danym roku obrotowym – niezależnie od tego, czy zostały one zafakturowane (notyfikowane) oraz czy zostały zapłacone.

Fakturę za energię elektryczną wystawioną jednostce budżetowej w 2026 roku, ale dotyczącą 2025 roku, należy ująć w księgach rachunkowych 2025 roku.

Ujmowanie kosztowych operacji gospodarczych w księgach rachunkowych jednostek podlega nadrzędnym zasadom rachunkowości określonym w ustawie o rachunkowości oraz szczególnym zasadom rachunkowości wskazanym w ustawie o finansach publicznych i jej rozporządzeniach wykonawczych.

Zgodnie z zasadą memoriałową zdarzenia gospodarcze są ujmowane w księgach rachunkowych w momencie ich zaistnienia, a nie w momencie wystąpienia pieniężnych przepływów (wpływów i wydatków) z tego tytułu. Z zasadą memoriału ściśle wiąże się zasada współmierności przychodów i kosztów, nakazująca przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych okresów sprawozdawczych. Oznacza to, że w bilansie, a nie rachunku zysków i strat, należy ujawnić przychody lub koszty dotyczące przyszłych okresów (rozliczenia międzyokresowe kosztów) oraz koszty przypadające na bieżący okres sprawozdawczy, które jeszcze nie zostały poniesione (bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów).

Obowiązują następujące zasady ujawnienia kosztów na przełomie roku:

• jeżeli jednostka otrzyma dokumenty kosztowe po dniu bilansowym, ale przed zamknięciem ksiąg rachunkowych i złożeniem sprawozdania finansowego do jednostki nadrzędnej – dokumenty te należy ująć w księgach roku, którego dotyczą;

• jeśli faktury kosztowe wpłyną do jednostki po fakcie sporządzenia sprawozdania finansowego i przekazania do jednostki nadrzędnej – faktury te ujmuje się w księgach rachunkowych tego okresu, w którym jednostka otrzymała te dokumenty;

• należy ująć rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne, jeśli poniesione przez jednostkę koszty w danym okresie sprawozdawczym dotyczą przyszłych okresów sprawozdawczych i dopiero w przyszłości będą pomniejszały wynik finansowy, a także zostaną ujęte w rachunku zysków i strat (np. dzierżawy płacone z góry, koszty remontów, ubezpieczenia majątkowe i prenumeraty płacone z góry).

Przykład 1

Ewidencja księgowa faktur na przełomie roku budżetowego pod datą 31 grudnia 2025 r.

Dekretacja:

Ewidencja księgowa faktur w 2026 roku

Dekretacja:

Nadpłata zostanie wykazana w bilansie.

Przykładowy harmonogram czynności zawiera tabela 1.

Tabela 1. Harmonogram czynności w związku z zamknięciem roku budżetowego

Procedurę zamknięcia roku budżetowego rozpoczyna wybór podmiotu, który na mocy art. 268 ustawy o finansach publicznych przeprowadzi badanie sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego. Obowiązek badania rocznych sprawozdań finansowych dotyczy jednostek samorządu terytorialnego, w których liczba mieszkańców, ustalona przez Główny Urząd Statystyczny, na 31 grudnia roku poprzedzającego rok, za który sporządzono sprawozdanie finansowe, przekracza 150 tysięcy osób. Obowiązek badania dotyczy wyłącznie sprawozdania finansowego, z pominięciem sprawozdania z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz sporządzanych przez nią sprawozdań budżetowych. Kontrola ta pozwala uzyskać dodatkowe zapewnienie w zakresie prawidłowości prowadzenia gospodarki finansowej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Wybór podmiotu, który przeprowadzi badanie sprawozdania finansowego, należy do kompetencji organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Konsekwencją dokonanego wyboru jest obowiązek zawarcia umowy przez kierownika (zarząd) jednostki z wybranym podmiotem. Istotne jest, aby wyboru podmiotu badającego sprawozdanie dokonano w terminie umożliwiającym biegłemu rewidentowi uczestnictwo w inwentaryzacji znaczących składników majątku jednostki. Efektem badania sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o zgodności sprawozdania finansowego z obowiązującymi zasadami (w tym z polityką) rachunkowości. Ponadto badanie to ma określić, czy sprawozdanie finansowe rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy badanej jednostki. Pisemna opinia z przeprowadzonego badania powinna w szczególności stwierdzać, czy badane sprawozdanie finansowe:

1) zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych;

2) zostało sporządzone zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości;

3) jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową;

4) przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny jednostki informacje. Opinia określa również stwierdzone w trakcie badania poważne zagrożenia dla kontynuacji działalności przez jednostkę. W sposób jednoznaczny powinna także definiować powody wyrażenia zastrzeżeń do sprawozdania finansowego, opinii negatywnej lub odmowy wyrażenia opinii, z uwagi na zaistnienie okoliczności uniemożliwiających jej sformułowanie. Wniesione zastrzeżenia muszą w sposób jednoznaczny wskazywać na ich zasięg.

Wynikiem dokonanego przez biegłego rewidenta badania jest raport. Powinien on przedstawiać w szczególności:

1) ogólną charakterystykę jednostki (dane identyfikujące jednostkę);

2) stwierdzenie uzyskania od jednostki żądanych informacji, wyjaśnień i oświadczeń;

3) ocenę prawidłowości stosowanego systemu rachunkowości;

4) charakterystykę pozycji lub grupy pozycji sprawozdania finansowego, jeżeli zdaniem biegłego rewidenta wymagają one omówienia;

5) przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, ze wskazaniem na zjawiska, które w porównaniu z poprzednimi okresami sprawozdawczymi w istotny sposób wpływają negatywnie na tę sytuację, a zwłaszcza zagrażają kontynuacji działalności przez jednostkę. Jeżeli w toku badania biegły rewident stwierdzi istotne, mające wpływ na sprawozdanie finansowe, naruszenie prawa, statutu lub umowy spółki, informacje te powinien zawrzeć w raporcie, a w razie potrzeby również w sformułowanej opinii.

Podstawą opracowania raportu i wydania pisemnej opinii powinna być zebrana i właściwie przygotowana w toku badania dokumentacja rewizyjna. Raport i opinia muszą zostać tak opracowane, aby umożliwiły biegłemu rewidentowi, niebiorącemu udziału w badaniu, prześledzenie jego przebiegu i znalezienie uzasadnienia dla opinii wyrażonej o badanym sprawozdaniu finansowym. Opinię i raport z badania sprawozdania finansowego jednostki podpisuje kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie. Opinia z przeprowadzonego badania stanowi jeden z czynników uwzględnianych przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego przy udzieleniu (bądź nie) organowi wykonawczemu absolutorium z wykonania budżetu.

Niemniej istotna i obligatoryjna dla wszystkich jednostek jest inwentaryzacja. Stanowi ona czynność należącą do kompetencji kierownika jednostki. To on jest odpowiedzialny za przeprowadzenie inwentaryzacji w ustawowych terminach i przy zastosowaniu właściwych metod oraz technik. Inwentaryzację rozpoczyna zarządzenie kierownika jednostki w sprawie przeprowadzenia inwentaryzacji oraz powołania komisji inwentaryzacyjnej (jej przewodniczącego, zespołu spisowego oraz określenia pól spisowych). Zgodnie z art. 26 ustawy o rachunkowości inwentaryzacja może zostać rozpoczęta nie wcześniej niż 3 miesiące przed zakończeniem roku budżetowego. Niezbędnym elementem związanym z zakończeniem roku budżetowego jest właściwe ujęcie wszystkich dokumentów obrazujących zdarzenia i operacje gospodarcze roku budżetowego w księgach rachunkowych jednostki. Obowiązek ten jest konsekwencją wytycznych art. 20 ustawy o rachunkowości, nakazującego ująć w księgach rachunkowych roku minionego każde zdarzenie, które wystąpiło w tym okresie (czyli w kończącym się roku budżetowym).

Konieczność ujęcia w ewidencji roku budżetowego całokształtu zdarzeń dotyczących minionego roku budżetowego w praktyce może powodować problemy. Stanowią one konsekwencję różnego czasu wpływu źródłowych dokumentów zewnętrznych do jednostki. Aby uniknąć związanych z tym ewentualnych nieprawidłowości, możliwe jest określenie granicznej daty wpływu dokumentacji, warunkującej ujęcie jej w ewidencji minionego roku budżetowego. Ustalenie takiego terminu dokonywane jest w zatwierdzanej przez kierownika jednostki polityce rachunkowości, stając się postanowieniem obowiązującym przy prowadzeniu rachunkowości przez jednostkę. Istotne jest, aby wskazany termin ujęcia dokumentów w ewidencji minionego roku budżetowego uwzględniał obowiązujące terminy sporządzania i przekazania odbiorcom rocznych sprawozdań budżetowych oraz rocznych sprawozdań finansowych (i ewentualnie innych raportów).

Ujęcie w księgach rachunkowych wszystkich dokumentów, wraz z ewidencją wyników przeprowadzonej i rozliczonej inwentaryzacji, musi nastąpić przed ustawowo określonym terminem sporządzenia obrotów i sald. Termin ten jest określony przepisami ustawy o rachunkowości i przypada 85. dnia po dniu bilansowym.

Sporządzone przez jednostkę zestawienie obrotów i sald musi identyfikować:

1) symbole lub nazwy kont księgowych;

2) salda kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz salda na koniec okresu sprawozdawczego;

3) sumę sald na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz sald na koniec okresu sprawozdawczego.

Ostateczne zamknięcie ksiąg rachunkowych poprzedzone jest, oprócz kilkukrotnie dokonanej weryfikacji, wydrukiem ksiąg rachunkowym sporządzonym nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych, zapewniający trwałość zapisu informacji przez czas nie krótszy od wymaganego do przechowywania ksiąg rachunkowych.

Zamknięcie ksiąg rachunkowych polega na nieodwracalnym wyłączeniu możliwości dokonywania zapisów księgowych w zbiorach tworzących zamknięte księgi rachunkowe. Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych z użyciem komputera za równoważne z nimi uważa się odpowiednio zasoby informacyjne rachunkowości, zorganizowane w formie oddzielnych komputerowych zbiorów danych, bazy danych lub wyodrębnionych jej części, bez względu na miejsce ich powstania i przechowywania. Warunkiem utrzymywania zasobów informacyjnych systemu rachunkowości w określonej formie jest posiadanie przez jednostkę oprogramowania umożliwiającego uzyskiwanie czytelnych informacji w odniesieniu do zapisów dokonanych w księgach rachunkowych poprzez ich wydrukowanie lub przeniesienie na informatyczny nośnik danych. Podlegające zamknięciu księgi rachunkowe jednostki obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1) dziennik;

2) księgę główną;

3) księgi pomocnicze;

4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

5) wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Ponadto, uwzględniając technikę prowadzenia ksiąg rachunkowych, powinny być one:

1) trwale oznaczone nazwą (pełną lub skróconą) jednostki, której dotyczą (każda księga wiązana, każda luźna karta kontowa, także jeżeli mają one postać wydruku komputerowego lub zestawienia wyświetlanego na ekranie monitora komputera), nazwą danego rodzaju księgi rachunkowej oraz nazwą programu przetwarzania;

2) wyraźnie oznaczone co do roku obrotowego, okresu sprawozdawczego i daty sporządzenia;

3) przechowywane starannie w ustalonej kolejności.

Jednostka musi również uwzględnić to, że prowadząc księgi rachunkowe przy użyciu komputera, jest zobligowana zapewnić automatyczną kontrolę ciągłości zapisów, przenoszenia obrotów lub sald. Wydruki komputerowe ksiąg rachunkowych powinny składać się z automatycznie numerowanych stron, z oznaczeniem strony pierwszej i ostatniej, oraz być sumowane na kolejnych stronach w sposób ciągły w roku obrotowym.

Obowiązkiem jednostki związanym z zakończeniem roku obrachunkowego jest również wydruk ksiąg rachunkowych.

Obowiązek ten musi zostać wypełniony nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych, zapewniający trwałość zapisu informacji przez czas nie krótszy od wymaganego do przechowywania ksiąg rachunkowych.

Dokonując ostatecznego zamknięcia ksiąg rachunkowych, jednostka jest zobowiązana:

1) ująć w księgach rachunkowych, a następnie wykazać w sprawozdaniu finansowym wszystkie zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, dotyczące danego okresu obrachunkowego, zgodnie z ich treścią ekonomiczną;

2) ująć w księgach rachunkowych wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty;

3) zaliczyć do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione;

4) dokonać inwentaryzacji składników majątku jednostki, zgodnie z ustawowymi terminami i metodologią oraz rozliczyć wyniki przeprowadzonej inwentaryzacji;

5) uzgodnić salda kont analitycznych z saldami odpowiednich kont syntetycznych.

Wykonanie tych czynności ma na celu zapewnienie rzetelności prowadzonych ksiąg rachunkowych.

Zakończenie roku budżetowego i dokonywane czynności z tym związane stwarzają również możliwość weryfikacji obowiązującej polityki rachunkowości jednostki. Wyciągnięte na podstawie weryfikacji wnioski są podstawą dokonania ewentualnych korekt istniejących w jednostce rozwiązań lub też wprowadzenia niezbędnych zmian. Wynika to z faktu, że jednostka jest obowiązana posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości. Indywidualne, właściwe z uwagi na charakter jednostki i wykonywane przez nią zadania, rozwiązania w szczególności dotyczą:

1) określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych;

2) metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego;

3) sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:

• zakładowego planu kont, określającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej,

• wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych,

• opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji;

4) systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.

Przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości identyfikują zatem wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania, dopuszczone ustawą i zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych. Jednostki sektora finansów publicznych, w tym jednostki samorządu terytorialnego, pozbawione zostały możliwości indywidualnego określenia obowiązującego ich roku obrachunkowego oraz okresów sprawozdawczych. Zgodnie bowiem z § 26 ust. 1 i 2 rozporządzenia3 rokiem obrotowym jest rok budżetowy, a okresem sprawozdawczym jest miesiąc. Ponadto, określając zasady (politykę) rachunkowości, należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności. Uwzględniając nadrzędny obowiązek rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji, jednostka może, właściwie w każdym czasie, ale ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, zmienić dotychczas stosowane rozwiązania na inne, zgodne z ustawowymi regulacjami. Zmiana stosowanych dotychczas rozwiązań determinuje konieczność określenia w informacji dodatkowej wpływu tych zmian na sprawozdania finansowe, jeżeli zostały one sporządzone za okres, w którym stosowane rozwiązania uległy zmianie. W takim przypadku należy w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, w którym zmiany te nastąpiły, podać ich przyczyny, określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego dotyczących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian. Zapewnienie warunku porównywalności stanowi więc konieczny do spełnienia obowiązek wynikający z faktu, że przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych. Konsekwencją jest również obowiązek uznania wykazanych w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stanów aktywów i pasywów jako stanu początkowego tych wielkości w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych. Stosując w praktyce przyjęte rozwiązania, przyjmuje się założenie, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym. Ustalając zdolność jednostki do kontynuowania działalności, kierownik jednostki musi uwzględnić wszystkie informacje dostępne na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, dotyczące dającej się przewidzieć przyszłości, obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego.

Dokonanie czynności związanych z zakończeniem roku obrachunkowego warunkuje nie tylko rzetelność prowadzonych przez jednostkę ksiąg rachunkowych ubiegłego okresu i sporządzanych na ich podstawie sprawozdań, ale determinuje również prawidłowość i rzetelność ksiąg rachunkowych następnego okresu obrachunkowego.

Dopuszczalny zakres zadań przekazanych do wspólnej obsługi

W praktyce budzi wątpliwość, czym jest tzw. zatwierdzenie do wypłaty – czy jest to dysponowanie środkami publicznymi, czy też inna czynność, która może być powierzona do realizacji przez jednostkę obsługującą. Dysponowania środkami publicznymi nie można utożsamiać z zaciągnięciem zobowiązania, bo ustawodawca w art. 10c ustawy o samorządzie gminnym wymienił wprost te dwie różne czynności, zatem w sensie prawnym (i faktycznym) są to dwie różne instytucje. Słownik języka polskiego (wyd. PWN, Warszawa 1978) słowo „dysponować” definiuje jako: „rozporządzać kimś lub czymś, mieć coś do dyspozycji, dysponować majątkiem, pieniędzmi, kazać coś wykonać”. Natomiast słowo „zatwierdzać” definiowane jest jako: „nadać czemuś moc prawną, uczynić coś obowiązującym, uprawomocnić, usankcjonować. zaakceptować prawnie”.Uwzględniając te znaczenia, należy przyjąć, że zatwierdzenie do wypłaty to czynność dysponowania środkami publicznymi i jako taka nie może być przedmiotem wspólnej obsługi. Zatwierdzenie do wypłaty nie należy do czynności z zakresu rachunkowości, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 6 i art. 14 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości, przekazywanych jednostce obsługującej w całości. Fizyczna wypłata środków pieniężnych z kasy lub wykonanie przelewu jest czynnością techniczną, którą może wykonać jednostka obsługująca po wcześniejszym zatwierdzeniu wydatku do wypłaty przez kierownika jednostki obsługiwanej. Zatwierdzenie do wypłaty musi więc pochodzić od kierownika jednostki obsługiwanej lub upoważnionego pracownika tej jednostki.

Takie stanowisko, w ocenie RIO w Łodzi, pozostaje w zgodzie z art. 53 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, zgodnie z którym za całość finansów publicznych odpowiada kierownik jednostki. Fakturę albo rachunek może zatwierdzić do wypłaty kierownik albo wyraźnie do tego upoważniony inny pracownik tej jednostki (art. 53 ust. 2 tej ustawy). Przepis art. 53 ust.5 ustawy o finansach publicznych wprowadził odpowiedzialność kierownika jednostki obsługującej za gospodarkę finansową oraz rachunkowość i sprawozdawczość jednostki obsługiwanej w zakresie obowiązków powierzonych uchwałą bądź porozumieniem. Jednak z takiego powierzenia wyłączone są zadania, o których mowa w art. 10c ustawy o samorządzie gminnym. Czynność zatwierdzenia do wypłaty to dysponowanie środkami publicznymi, dlatego musi być ona wykonana przez kierownika jednostki obsługiwanej albo upoważnionego pracownika (Regionalna Izba Obrachunkowa w Łodzi, 4 lipca 2024 r., WA 4120–16/2024-w).

Ujmowanie środków PFRON w budżecie JST – stanowisko MRPiPS

Z przekazanego przez Departament Finansów Samorządu Terytorialnego Ministerstwa Finansów stanowiska wynika, że środki PFRON przekazywane przez prezesa zarządu funduszu – na podstawie art. 48 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych – samorządom wojewódzkim i powiatowym na realizację określonych zadań lub rodzajów zadań na wyodrębniony rachunek bankowy nie stanowią dochodów tych samorządów. Natomiast dochodami samorządów wojewódzkich i powiatowych powinny być środki PFRON, o których mowa w art. 54 pkt 3 tej ustawy, przekazywane przez fundusz z przeznaczeniem na finansowanie kosztów obsługi przez samorządy wojewódzkie i powiatowe w wysokości faktycznie poniesionej, nie więcej jednak nie 25% środków wykorzystanych na realizację zadań, o których mowa w art. 48 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych podziela stanowisko Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego. PFRON realizuje we współpracy z samorządami powiatowymi pięć programów zatwierdzonych przez radę nadzorczą PFRON, skierowanych bezpośrednio do osób niepełnosprawnych. Są to następujące programy: pilotażowy program „Aktywny samorząd”, program „Samodzielność – Aktywność – Mobilność!” Mieszkanie dla absolwenta, program „Samodzielność – Aktywność – Mobilność!” Dostępne mieszkanie”, Pomoc osobom niepełnosprawnym poszkodowanym w wyniku żywiołu lub sytuacji kryzysowych wywołanych chorobami zakaźnymi (w zakresie modułów I i II), Pomoc obywatelom Ukrainy z niepełnosprawnością (w zakresie modułu I). Zgodnie z wyjaśnieniami PFRON środki finansowe przekazywane do samorządów na udzielanie dofinansowań osobom niepełnosprawnym w ramach umów o realizacji wymienionych programów nie stanowią dochodów tych samorządów. Natomiast dochodami samorządów będą środki przekazane na obsługę tych programów (pismo Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej, 9 stycznia 2024 r., BON-VII.070.22.2023.UK).

1.2. Ustalenie terminu rocznych sprawozdań budżetowych i finansowych

Jednostki sektora finansów publicznych, w tym jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki budżetowe, zobowiązane są do sporządzania w określonych terminach wymaganych przepisami sprawozdań o różnym charakterze oraz zakresie informacyjnym.

Sprawozdawczość jednostki obejmuje całokształt prac związanych z opracowywaniem (sporządzaniem) sprawozdań. Sprawozdania natomiast stanowią pisemne przedstawienie przebiegu określonych procesów i/lub zdarzeń zachodzących w jednostce. Sporządzane są w określonych terminach lub za określony czas. Charakteryzuje je różny zakres informacyjny, w zależności od rodzaju sprawozdania oraz jego odbiorcy. Najistotniejsze, z uwagi na funkcjonowanie jednostki samorządu terytorialnego (i jej jednostek organizacyjnych), są sprawozdania budżetowe oraz sprawozdania finansowe. Celem sprawozdań budżetowych jest przedstawienie (i dostarczenie) informacji o zachodzących w jednostce sektora finansów publicznych procesach gromadzenia środków publicznych oraz zakresie ich wydatkowania na realizację ustawowo przypisanych zadań. Sprawozdania budżetowe stanowią więc narzędzie bieżącej kontroli, wpływające na wzrost efektywności realizowanej polityki finansowej. Zawarte w nich dane przekładają się pozytywnie, w efekcie ich analizy, na sprawność funkcjonowania jednostki samorządu terytorialnego.

Z uwagi na obowiązujące jednostki samorządu terytorialnego okresy sprawozdawcze, sprawozdania budżetowe sporządzane są za okresy miesięczne, chociaż niektóre ze sprawozdań (m.in. Rb-NDS, Rb-Z, Rb-N) konstruowane są za okresy kwartalne. Dodatkowo, w zależności od okresu, za jaki sporządzane jest sprawozdanie, zawierają odmienne dane (np. sprawozdania Rb-27S, Rb-28S za marzec, czerwiec i wrzesień).

Szczegółowa metodologia sporządzania oraz obowiązujące terminy przedkładania odbiorcom sprawozdań wynikają z dwóch rozporządzeń, wydanych na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 41 ustawy o finansach publicznych. Są nimi rozporządzenia: w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych4 oraz w sprawie sprawozdawczości budżetowej5.

Uwzględniając wytyczne rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, samorządowe jednostki budżetowe zostały zobowiązane do sporządzania sprawozdań:

• Rb-27S – sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej lub jednostki samorządu terytorialnego;

• Rb-27ZZ – sprawozdanie z wykonania planu dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami;

• Rb-28S – sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej lub jednostki samorządu terytorialnego;

• Rb-28NWS – sprawozdanie z wykonania planu wydatków samorządowej jednostki budżetowej lub jednostki samorządu terytorialnego, które nie wygasły z upływem roku budżetowego;

• Rb-34S – sprawozdanie z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych;

• Rb-50 – sprawozdanie o dotacjach lub wydatkach związanych z wykonywaniem zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami.

W imieniu jednostek budżetowych sprawozdania budżetowe sporządzają kierownicy tych jednostek.

Samorządowe zakłady budżetowe zostały zobowiązane do sporządzania sprawozdania budżetowego Rb-30S z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych.

W imieniu zakładów budżetowych sprawozdania sporządzane są przez kierownika samorządowego zakładu budżetowego.

Natomiast jednostka samorządu terytorialnego zobowiązana jest do sporządzania sprawozdań budżetowych:

• Rb-27S – sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej lub jednostki samorządu terytorialnego;

• Rb-27ZZ – sprawozdanie z wykonania planu dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami;

• Rb-PDP – sprawozdanie z wykonania dochodów podatkowych gminy lub miasta na prawach powiatu;

• Rb-28S – sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej / jednostki samorządu terytorialnego;

• Rb-28NWS – sprawozdanie z wykonania planu wydatków samorządowej jednostki budżetowej lub jednostki samorządu terytorialnego, które nie wygasły z upływem roku budżetowego;

• Rb-NDS – sprawozdanie o nadwyżce lub deficycie jednostki samorządu terytorialnego;

• Rb-30S – sprawozdanie z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych;

• Rb-34S – sprawozdanie z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych;

• Rb-50 – sprawozdanie o dotacjach lub wydatkach związanych z wykonywaniem zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami;

• Rb-ST – sprawozdanie o stanie środków na rachunkach bankowych jednostki samorządu terytorialnego.

W imieniu jednostki samorządu terytorialnego sprawozdania sporządza przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z definicją zawartą w § 2 rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej pod pojęciem przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego rozumiany jest: wójt, burmistrz, prezydent miasta (w odniesieniu do gmin lub miast na prawach powiatu), a także starosta (w odniesieniu do powiatów), marszałek (w odniesieniu do województwa) oraz przewodniczący zarządu związku (w odniesieniu do związku jednostek samorządu terytorialnego).

Jednostki sektora finansów publicznych, które zawarły umowy partnerstwa publiczno-prywatnego, sporządzają kwartalne sprawozdania Rb-Z-PPP o stanie zobowiązań wynikających z umów partnerstwa publiczno-prywatnego. Sprawozdania te muszą zostać przedłożone wskazanym w rozporządzeniu odbiorcom w terminach wskazanych w tabeli 2.

Tabela 2. Terminy przekazywania jednostkowych sprawozdań budżetowych na koniec roku budżetowego 2025

Otrzymane przez zarząd jednostki samorządu terytorialnego jednostkowe sprawozdania budżetowe, po dokonanej ich kontroli oraz ewentualnych korektach, podlegają agregacji w sprawozdania zbiorcze, przekazywane w terminach wskazanych w tabeli 3.

Tabela 3. Terminy przekazywania sprawozdań budżetowych na koniec roku budżetowego 2025

W przypadku gdy dzień złożenia sprawozdania jest dniem wolnym od pracy, termin uległ przesunięciu do pierwszego dnia roboczego, następującego po tym dniu. Oprócz sprawozdań budżetowych jednostkę obowiązują sprawozdania w zakresie operacji finansowych.W imieniu jednostki budżetowej oraz samorządowego zakładu budżetowego sprawozdania w zakresie operacji finansowych sporządzają i przekazują odbiorcom tych sprawozdań kierownicy jednostek organizacyjnych. Zobowiązani oni zostali do sporządzania:

• Rb-Z – kwartalnego sprawozdania o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji;

• Rb-UZ – rocznego sprawozdania uzupełniającego o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych;

• Rb-N – kwartalnego sprawozdania o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych;

• Rb-ZN – kwartalnego sprawozdania o stanie zobowiązań oraz należności Skarbu Państwa z tytułu wykonywania przez jednostki samorządu terytorialnego zadań zleconych.

Jednostki samorządu terytorialnego zobowiązane są sporządzać i przekazywać odbiorcom sprawozdania:

• Rb-Z – kwartalne sprawozdanie o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji;

• Rb-UZ – roczne sprawozdanie uzupełniające o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych;

• Rb-N – kwartalne sprawozdanie o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych;

• Rb-ZN – kwartalne sprawozdanie o stanie zobowiązań oraz należności Skarbu Państwa z tytułu wykonywania przez jednostki samorządu terytorialnego zadań zleconych.

W imieniu jednostki samorządu terytorialnego sprawozdania w zakresie operacji finansowych sporządza przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Kierownicy jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych przekazują zarządowi jednostki samorządu terytorialnego sprawozdania:

• Rb-Z, Rb-N, Rb-ZN sporządzone za I, II oraz III kwartał roku budżetowego – w terminie 10 dni po upływie okresu sprawozdawczego;

• Rb-Z, Rb-N, Rb-ZN sporządzone za IV kwartał roku budżetowego – w terminie do 1 lutego po zakończeniu roku budżetowego;

• Rb-UZ roczne – w terminie do 1 lutego po zakończeniu roku budżetowego.

Zarząd jednostki samorządu terytorialnego, sporządzający w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sprawozdania w zakresie operacji finansowych, przedkłada je regionalnej izbie obrachunkowej. Dotyczy to sprawozdań:

• Rb-Z, Rb-N sporządzonych za I, II oraz III kwartał roku budżetowego – w terminie 22 dni po upływie okresu sprawozdawczego;

• Rb-Z, Rb-N sporządzonych za IV kwartał roku budżetowego – w terminie do 23 lutego po zakończeniu roku budżetowego;

• Rb-UZ rocznych – w terminie do 23 lutego po zakończeniu roku budżetowego.

Sprawozdanie Rb-ZN łączne w zakresie zobowiązań i należności Skarbu Państwa zarząd jednostki samorządu terytorialnego obowiązany jest przedłożyć dysponentowi głównemu, który przekazał jednostce samorządu terytorialnego dotacje w zakresie wykonywanych zadań zleconych. Zarząd jednostki samorządu terytorialnego musi wypełnić obowiązek sprawozdawczy w terminie:

1) do 22 dni po upływie okresu sprawozdawczego, w odniesieniu do sprawozdań sporządzanych za I, II oraz III kwartał roku budżetowego;

2) do 7 lutego (po zakończeniu roku budżetowego), w odniesieniu do sprawozdania sporządzanego za IV kwartał roku budżetowego.

Zarząd jednostki samorządu terytorialnego został również zobowiązany do przekazywania regionalnej izbie obrachunkowej zbiorczych sprawozdań samorządowych podmiotów posiadających osobowość prawną. Przekazaniu podlegają sprawozdania:

• Rb-Z, Rb-N sporządzone za I, II oraz III kwartał roku budżetowego – w terminie 28 dni po upływie okresu sprawozdawczego;

• Rb-Z, Rb-N sporządzone za IV kwartał roku budżetowego oraz Rb-UZ za rok budżetowy – w terminie 56 dni po upływie okresu sprawozdawczego.

Natomiast obowiązek konstrukcji sprawozdań finansowych wynika z przepisów ustawy o rachunkowości, a terminy ich sporządzenia definiują przepisy rozporządzenia w sprawie rachunkowości oraz planów kont6.

Na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe zobowiązane są sporządzić sprawozdanie finansowe składające się z:

• bilansu,

• rachunku zysku i strat (wariant porównawczy),

• zestawienia zmian w funduszu,

• informacji dodatkowej.

Sprawozdanie finansowe kierownik jednostki budżetowej lub samorządowego zakładu budżetowego przedkłada, w terminie do 31 marca następnego roku, zarządowi jednostki samorządu terytorialnego.

Sporządzając sprawozdanie budżetowe, należy zachować szczególną dbałość o rzetelność zawartych w sprawozdaniu finansowym wielkości ekonomicznych oraz właściwe ich grupowanie, zgodnie z obowiązującym wzorem sprawozdania. Jest to szczególnie istotne, gdyż sporządzane przez jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe sprawozdania finansowe „składają się” na sprawozdanie finansowe jednostki samorządu terytorialnego. Dane w nich zawarte są włączane w końcowe sprawozdanie finansowe jednostki samorządu terytorialnego.

Jednostki samorządu terytorialnego zobligowane zostały do sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, które tworzą:

• bilans z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

• łączny bilans,

• łączny rachunek zysków i strat,

• łączne zestawienie zmian w funduszu,

• informacja dodatkowa.

Zarząd jednostki samorządu terytorialnego, który jest autorem sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego, przedkłada to sprawozdanie w terminie do 30 kwietnia następnego roku właściwej terytorialnie regionalnej izbie obrachunkowej.

Oprócz tego zarząd jednostki samorządu terytorialnego zobowiązany został do sporządzenia bilansu skonsolidowanego, który w terminie do 30 czerwca roku następnego również jest przekazywany właściwej terytorialnie regionalnej izbie obrachunkowej. Wskazane daty są datami granicznymi. Natomiast datą sporządzenia sprawozdania finansowego jest data podpisania sprawozdania przez kierownika jednostki sprawozdającej (lub uprawniony organ).

Schemat 1. Relacje między sprawozdaniami finansowymi w obrębie jednostki samorządu terytorialnego

Sprawozdawczość roczna, oprócz prawidłowego jej sporządzenia, musi zostać zatwierdzona przez upoważnione do tego organy.

Zatwierdzenie sprawozdania jednostkowego jednostki budżetowej lub samorządowego zakładu budżetowego oznacza złożenie podpisu przez kierownika jednostki sprawdzającej.

Natomiast w przypadku jednostki samorządu terytorialnego zatwierdzenie oznacza podjęcie przez uprawiony organ (organ stanowiący) uchwały w sprawie przyjęcia sprawozdania finansowego za dany rok budżetowy. Konsekwencją zatwierdzenia jest obowiązek ostatecznego zamknięcia ksiąg rachunkowych, co powoduje również brak możliwości dokonania jakichkolwiek zmian zapisów w księgach rachunkowych minionego roku budżetowego. Zatwierdzenie sprawozdania finansowego jest podstawą przeniesienia wyniku roku obrachunkowego (wyniku rocznego) na wynik skumulowany.

Zatwierdzenie (bądź nie) rocznego sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego stanowi także czynniki wpływające na udzielenie absolutorium organowi wykonawczemu z tytułu wykonania budżetu za rok ubiegły. Sporządzanie i zatwierdzanie sprawozdań, zarówno finansowych, jak i budżetowych, przebiega sekwencyjnie w obrębie jednostki samorządu terytorialnego. Obrazuje to schemat 2.

Schemat 2. Harmonogram zatwierdzenia rocznego sprawozdania jednostki samorządu terytorialnego

Sporządzenie rocznych jednostkowych sprawozdań budżetowych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego

Przekazanie rocznych jednostkowych sprawozdań budżetowych zarządowi jednostki samorządu terytorialnego – do 1 lutego następnego roku

Sporządzenie rocznych sprawozdań budżetowych jednostki samorządu terytorialnego

Przekazanie rocznych sprawozdań regionalnej izbie obrachunkowej – do 20 lutego następnego roku

Sporządzenie rocznych sprawozdań finansowych przez jednostki organizacyjne

Przekazanie w terminie do 31 marca następnego roku rocznych sprawozdań finansowych zarządowi jednostki samorządu terytorialnego

Przekazanie w terminie do 31 marca następnego roku organowi stanowiącemu oraz regionalnej izbie obrachunkowej sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego

Sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego

Przekazanie w terminie do 30 kwietnia następnego roku rocznego sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego regionalnej izbie obrachunkowej

Poddanie sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego badaniu przez biegłego rewidenta – przed 15 czerwca następnego roku

Rozpatrzenie przez komisję rewizyjną sprawozdania z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego wraz z opinią regionalnej izby obrachunkowej o tym sprawozdaniu oraz sprawozdania finansowego wraz z opinią z badania biegłego rewidenta – do 15 czerwca następnego roku

Przedstawienie wniosku przez komisję rewizyjną w sprawie udzielenia absolutorium organowi wykonawczemu – do 15 czerwca następnego roku

Sporządzenie przez organ wykonawczy bilansu skonsolidowanego jednostki samorządu terytorialnego – do 30 czerwca następnego roku

Podjęcie przez organ stanowiący uchwały w sprawie zatwierdzenia: sprawozdania z wykonania budżetu za poprzedni rok, sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego – do 30 czerwca następnego roku

Przedstawienie przez komisję rewizyjną wniosku w sprawie udzielenia organowi wykonawczemu absolutorium z wykonania budżetu za poprzedni rok – do 30 czerwca następnego roku

Źródło: opracowanie własne na podstawie ustawy o finansach publicznych

1. Terminy: rok budżetowy, rok obrachunkowy i okres obrachunkowy traktowane będą jako tożsame.

2. Art. 6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości.

3. Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

4. Rozporządzenie ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej z 17 grudnia 2020 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych.

5. Rozporządzenie ministra finansów z 29 stycznia 2025 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

6. Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r., op. cit.

Ten e-book jest zgodny z wymogami Europejskiego Aktu o Dostępności (EAA)